Wann unterliegt ein dem Vertreter oder Mitarbeiter gewährter Bonus der Besteuerung?

Viele Versicherungsvertreter erhalten vom Versicherer nicht nur laufende Provisionen, sondern beim Erreichen bestimmter Ziele auch einen Bonus. Doch wann genau muss der Bonus versteuert werden? Und was gilt, wenn der Vertreter einem angestellten Mitarbeiter ebenfalls einen Bonus gewährt? Wann lässt sich der auszuzahlende Bonus auf Ebene des Vertreters als Betriebsausgabe geltend machen und wann erfolgt die Besteuerung beim Mitarbeiter?

Die Bonus-Vergabe durch den Versicherer

Viele Provisionsvereinbarungen mit Versicherern sehen nicht nur Provisionen für den Abschluss von Versicherungsverträgen sowie Bestandspflegeprovisionen vor, sondern auch einmalige Bonuszahlungen. Z. B. für den Fall, wenn zuvor definierte Ziele – wie etwa eine bestimmte Anzahl an Vertragsabschlüssen – erreicht werden. Während der Versicherer den Bonus als Betriebsausgabe absetzt, muss der Vertreter, der den Bonus erhält, diesen natürlich versteuern. Wann genau das erfolgen muss, richtet sich nach der Gewinnermittlungsmethode des Vertreters.

Gewinnermittlung durch Bilanzierung

Grundsätzlich müssen alle Versicherungsvertreter ihren Gewinn gemäß § 4 Abs. 1 EStG und § 238 ff. HGB durch Bilanzierung ermitteln. Für bilanzierende Vertreter schreibt § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB vor, dass Gewinne bereits dann zu berücksichtigen sind, wenn sie am Abschlussstichtag realisiert wurden.

Diese Voraussetzung ist erfüllt, wenn der Anspruch entweder rechtlich bereits entstanden ist oder die für die Entstehung wesentlichen wirtschaftlichen Ursachen im abgelaufenen Geschäftsjahr gesetzt wurden und der Vertreter mit der künftigen Entstehung des Anspruchs fest rechnen kann. Entscheidend für den Zeitpunkt der Versteuerung des Bonusanspruchs ist damit der Zeitpunkt, in dem die Voraussetzungen für den Anspruch auf den Bonus vom Vertreter erfüllt wurden.

Unbedeutend ist, ob der Anspruch auf den Bonus bereits fällig ist (BFH, Urteil vom 06.10.2009, Az. I R 36/07, Abruf-Nr. 093870). So muss der Vertreter den Bonus auch dann im Entstehungsjahr als Forderung innerhalb seiner Bilanz ausweisen und damit versteuern, wenn die vertraglich vereinbarte Fälligkeit erst Monate oder Jahre später eintritt.

Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung

Die Gewinnermittlung durch Bilanzierung und damit verbundene Versteuerung des Bonus im Jahr der wirtschaftlichen Veranlassung ist nicht zwingend. Sollten sich die Umsatzerlöse an zwei aufeinander folgenden Geschäftsjahren auf nicht mehr als 800.000 Euro und der Jahresüberschuss auf nicht mehr als 80.000 Euro belaufen, ist der Vertreter gemäß § 241a HGB und § 141 Abs. 1 AO von der Verpflichtung zur Bilanzierung befreit.

Das bedeutet, dass der Vertreter seinen Gewinn nun gemäß § 4 Abs. 3 EStG alternativ durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung ermitteln kann. Das ist oft von Vorteil, weil sich so der Aufwand für die Erstellung der Gewinnermittlung vereinfacht. Denn es kommt mit wenigen Ausnahmen nur noch auf das in § 11 EStG verankerte Zu- und Abflussprinzip an. Grundsätzlich werden Betriebseinnahmen deshalb im Jahr des Geldzuflusses und Betriebsausgaben im Jahr des Geldabflusses angesetzt ("Kontobewegungen"). Das gilt auch für einen erhaltenen Bonus. Der Bonus ist erst in dem Zeitpunkt als Betriebseinnahme zu erfassen und zu versteuern, in dem er dem Konto des Vertreters gutgeschrieben wurde. Für welches Jahr er gewährt und wann die Voraussetzungen erfüllt wurden, spielt hingegen keine Rolle.

Die Bonus-Gewährung durch den Versicherungsvertreter

Es ist auch üblich, dass der Vertreter bei ihm angestellten Mitarbeitern einen Bonus gewährt – z. B. im Außendienst beschäftigten Mitarbeitern, wenn diese eine vorgegebene Anzahl von Neuvertragsabschlüssen erreichen.

Anders als bei selbstständigen Versicherungsvertretern unterliegt bei Arbeitnehmern der erzielte Bruttoarbeitslohn der Besteuerung (§ 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG). Dazu zählen neben dem normalen Gehalt auch einmalige Gratifikationen, Tantiemen und Bonuszahlungen. Hinsichtlich des Zeitpunkts der Versteuerung ist zu unterscheiden. Laufender Arbeitslohn – also der normale Gehaltsanspruch – gilt in dem Kalenderjahr als bezogen, in dem der Lohnzahlungszeitraum endet. Nicht laufend gezahlter Arbeitslohn – z. B. eine Bonuszahlung – wird hingegen in dem Kalenderjahr bezogen, in dem er dem Arbeitnehmer zufließt (§ 11 Abs. 1 S. 3 i. V. m. § 38a Abs. 1 S. 2, 3 EStG). Damit muss der Arbeitnehmer den erhaltenen Bonus erst im Jahr der Auszahlung versteuern bzw. der Vertreter als Arbeitgeber muss den Bonus in der Lohnabrechnung des Auszahlungsmonats als sonstigen Bezug erfassen und entsprechend Steuern und Sozialabgaben einbehalten, beim Finanzamt anmelden und abführen. Für welchen Zeitraum der Bonus gezahlt wird, ist unerheblich.

Kurioses Ergebnis: Bilanzierer zahlt Bonus an Arbeitnehmer

Gewährt der Vertreter einem Arbeitnehmer einen Bonus, dann ist der Bonus betrieblich veranlasst. Damit muss nicht nur der Arbeitnehmer den Bonus bei Auszahlung versteuern, sondern der Vertreter kann den ihn dadurch treffenden Aufwand als Betriebsausgabe deklarieren und so seine eigene Steuerbelastung reduzieren. Ermittelt der Vertreter seinen Gewinn gemäß § 4 Abs. 3 EStG durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung, dann ist bei ihm der Aufwand im Zeitpunkt der Auszahlung zu berücksichtigen. Versteuerung auf Ebene des Mitarbeiters und gewinnmindernder Abzug auf Ebene des Vertreters erfolgen also zeitgleich.

Sollte der Vertreter hingegen seinen Gewinn nach § 4 Abs. 1 EStG durch Bilanzierung ermitteln, dann tritt ein kurios wirkendes Ergebnis ein: Während der Arbeitnehmer den Bonus erst im Zeitpunkt der Auszahlung versteuern muss, kann der Arbeitgeber ihn bereits im Jahr der wirtschaftlichen Zugehörigkeit – also in dem Jahr, in dem der Arbeitnehmer den Anspruch auf den Bonus erfüllt hat – als Betriebsausgabe absetzen. Konkret je nach Art der Vereinbarung durch Bildung einer Rückstellung bzw. Bilanzierung einer Verbindlichkeit (§ 249 Abs. 1 S. 1 HGB).

Sonderfall: Der beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer

Einige Vermittler führen ihr Unternehmen als Kapitalgesellschaft (GmbH, AG oder UG). Die Besonderheit: Der Vertreter ist häufig nicht nur alleiniger Gesellschafter der Kapitalgesellschaft, sondern er ist auch bei der Gesellschaft als Geschäftsführer angestellt und bezieht somit von der Gesellschaft ein Gehalt. Steht diesem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer ein Bonus zu, würde sich bereits im abgelaufenen Jahr der Gewinn der Gesellschaft um den Bonus reduzieren, während der beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer den Bonus erst mit Auszahlung versteuern müsste. Wird nun die Bonusvereinbarung derart gestaltet, dass der Bonus z. B. erst nach einigen Jahren zur Auszahlung kommt, ergibt sich schnell eine beachtliche Steuerstundung. Und die Gestaltung hat der Geschäftsführer ja in der Hand, weil ihm als alleiniger Gesellschafter die Gesellschaft gehört.

Dass die Finanzverwaltung derartige Steuerstundungsmodelle nicht gerne sieht, ist offensichtlich. Auch der BFH missbilligt diese Gestaltungsmodelle mit Blick auf § 42 Abs. 2 S. 1 AO und hat in ständiger Rechtsprechung bei beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern eine "Zuflussfiktion" entwickelt. Nach dieser fließt dem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft eine eindeutige und unbestrittene Forderung gegen "seine" Gesellschaft bereits mit deren Fälligkeit zu – unabhängig von der tatsächlichen Auszahlung. Denn ein beherrschender Gesellschafter hat es kraft seiner Stellung in der Gesellschaft regelmäßig in der Hand, sich geschuldete Beträge auszahlen zu lassen, wenn der Anspruch eindeutig, unbestritten und fällig ist (BFH, Urteil vom 14.02.1984, Az. VIII R 221/80).

Abwandlung: Hätte der Bonus einem nicht beherrschenden Gesellschafter- Geschäftsführer oder einem "normalen" Mitarbeiter zugestanden, dann hätte der Bonus auf Ebene des Empfängers erst im Mai 2026 versteuert werden müssen.