Neue Grenzen und Fallstricke bei stillen Reserven

Die Bildung einer steuerneutralen Rücklage für Gewinne aus dem Verkauf bestimmter Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens löst in vielen Fällen bei Sachbearbeitern und Prüfern den Reflex aus, die Voraussetzungen für die Rücklage gründlich zu überprüfen. Damit Sie als Berater dieser strengen Prüfung der 6b-Rücklage eines Mandanten gelassen entgegensehen können, erhalten Sie nachfolgend ein Steuer-Update rund um die Rücklage nach § 6b EStG.

6 %-Gewinnzuschlag ist kein Zins im eigentlichen Sinne

Irgendwie fühlt es sich falsch an, wenn das FA die Rücklagen mangels Erfüllung aller Voraussetzungen rückwirkend versagt oder wenn sich ein Mandant ohne Investition für die vorzeitige Auflösung der Rücklage entscheidet und dafür dem Gewinn zusätzlich einen Gewinnzuschlag von jährlich 6 % hinzurechnet. Hat doch das Bundesverfassungsgericht klipp und klar entschieden, dass in Zeiten eines niedrigen Zinsniveaus Nachzahlungszinsen von 6 % verfassungswidrig hoch sind. Das muss doch auch für den Gewinnzuschlag nach § 6b Abs. 7 EStG gelten?

Update 1 zu § 6b EStG: Antwort auf diese Frage – leider nein. Der BFH hat klargestellt, dass der Gewinnzuschlag nach § 6b Abs. 7 EStG mit jährlich 6 % auch bei einem strukturellen Niedrigzinsniveau verfassungsgemäß ist (BFH 20.3.25, VI R 20/23). Die Richter sahen aus folgenden Gründen keinen Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz:

• Der Gewinnzuschlag soll den mit der Rücklagenbildung verbundenen steuerlichen Vorteil ausgleichen.
• Der Gewinnzuschlag soll sicherstellen, dass die steuerliche Begünstigung tatsächlich dem gesetzlich gewünschten Zweck der Reinvestition dient.
• Der Gewinnzuschlag ist außerdem kein Zins, sondern Teil eines freiwilligen steuerlichen Förderangebots.
• Anders als bei Nachzahlungszinsen liegt der Gewinnzuschlag einzig und allein im Verhalten des Unternehmens.

Auflösung der 6b-Rücklage im Rahmen des formellen Bilanzenzusammenhangs?

In einem Streitfall hat eine in Deutschland ansässige Immobiliengesellschaft ihren gesamten Grundbesitz verkauft. Für den hieraus entstandenen Veräußerungsgewinn bildete das Unternehmen eine steuerneutrale Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG. Da die Bildung einer Rücklage nach § 6b EStG voraussetzt, dass die verkauften Wirtschaftsgüter mindestens sechs Jahre lang zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte gehören müssen und diese Voraussetzung im Streitfall nicht vorlag, hat das FA die Rücklage gestrichen. Die Rücklage wurde nach den Grundsätzen des formellen Bilanzenzusammenhangs im Folgejahr gewinnerhöhend aufgelöst.

Dagegen wehrte sich das Unternehmen. Das Unternehmen war der Meinung, dass eine fehlerhaft gebildete 6b-Rücklage nicht über den formellen Bilanzenzusammenhang korrigiert werden darf, weil dieser nur bei allgemeinen Bilanzierungsfehlern Anwendung findet und nicht bei der besonderen, gesetzlich geregelten Rücklage nach § 6b EStG.

Doch der BFH widersprach dieser Auffassung (BFH 2.7.25, XI R 27/22). Der formelle Bilanzenzusammenhang findet auch Anwendung im Zusammenhang mit Rücklagen nach § 6b EStG. Wird eine Rücklage nach § 6b EStG zu Unrecht gebildet, liegt ein "Bilanzierungsfehler" vor, der zu korrigieren ist, auch wenn das Ursprungsjahr bereits bestandskräftig veranlagt ist. Die Berichtigung muss im ersten noch offenen Jahr erfolgen.

Neuregelung 2026/2027: Übertragung von stillen Reserven bei Beteiligungen an Kapitalgesellschaften

In der Praxis oftmals nicht beachtet, aber für die effektive Beratungspraxis sehr wichtig, ist eine gesetzliche Änderung des § 6b EStG für Veräußerungsgewinne, die in Wirtschaftsjahren entstehen, welche nach dem 10.2.2026 beginnen. Bei kalendergleichem Wirtschaftsjahr gilt die Neuregelung somit erstmals für Wirtschaftsjahre ab dem 1.1.2027. Danach ist Folgendes zu beachten:

• Steuerpflichtige, die keine Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen sind, können Gewinne aus dem Verkauf von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft bisher bis zu einem Betrag von 500.000 EUR auf die Anschaffungskosten bestimmter begünstigter Wirtschaftsgüter übertragen (§ 6b Abs. 10 EStG).
• Sofern die Übertragung nicht erfolgt, kann für den Veräußerungsgewinn nach § 6b Abs. 10 S. 5 EStG stattdessen eine Rücklage gebildet werden.
• Begünstigt ist die Übertragung des Veräußerungsgewinns aus dem Verkauf von Anteilen an Kapitalgesellschaften auf die Anschaffungs- und Herstellungskosten von Anteilen an Kapitalgesellschaften, abnutzbaren bewegliche Wirtschaftsgüte und Gebäude (= begünstigte Wirtschaftsgüter).
• Neu: Durch das Gesetz für ein steuerliches Investitionssofortprogramm zur Stärkung des Wirtschaftsstandorts Deutschland vom 14.7.2025 (BGBl I Nr. 161) wird der Betrag von 500.000 EUR auf 2 Mio. EUR angehoben.

Typischer Fall aus der Praxis zu § 6b EStG: Längst kein Exot mehr

In der Praxis übernehmen Steuerberater immer häufiger Mandanten von im Ausland ansässigen Immobiliengesellschaften, die in Deutschland eine Immobilie kaufen, gegebenenfalls sanieren, vermieten und mittelfristig wieder verkaufen. Diese Zweckgesellschaften haben ihren Sitz i. d. R. in Luxemburg. Früher galten diese in Deutschland beschränkt steuerpflichtigen Immobiliengesellschaften als Exoten. Heutzutage ist die Beratung solcher Firmen jedoch auch in nicht spezialisierten Steuerkanzleien keine Seltenheit mehr.

Die Frage, die sich hier in der Praxis stellt: Kann für die teils sehr hohen Veräußerungsgewinne in solchen Fällen eine Rücklage nach § 6b EStG gebildet werden?

Die Antwort gleich vorweg: Nein.

Begründung: Erwirbt ein im Ausland ansässiges Unternehmen in Deutschland eine Immobilie, vermietet diese zunächst und verkauft sie dann, unterliegen die Mieteinkünfte sowie der Veräußerungsgewinn nach § 49 Abs. 1 Nr. 2f Doppelbuchst. aa und bb EStG der beschränkten Steuerpflicht.

Besonderheit: Da die Immobilie im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht keine Betriebsstätte darstellt, fällt weder auf die Mieteinkünfte noch auf den späteren Veräußerungsgewinn deutsche Gewerbesteuer an. Da die Immobilie vor dem Verkauf also nicht für mindestens sechs Jahre einer Betriebsstätte zugeordnet war, ist die Bildung einer 6b-Rücklage ausgeschlossen (§ 6b Abs. 1 i. V. m. § 6b Abs. 3 EStG).