Entnahme eines Arbeitszimmers und Verkauf der Eigentumswohnung

Wird im Privatvermögen eine Eigentumswohnung veräußert, deren Anschaffung schon mehr als zehn Jahre zurückliegt, in der aber ein früher betrieblich genutztes, zum Betriebsvermögen gehörendes häusliches Arbeitszimmer erst vor weniger als zehn Jahren aus dem Betriebsvermögen ins Privatvermögen entnommen worden ist, so liegt im Hinblick auf dieses Arbeitszimmer und den anteilig dazu gehörenden Grund und Boden kein privates Veräußerungsgeschäft i. S. d. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG vor.

Sachverhalt

Im Streitfall wurde eine im April 2003 angeschaffte Eigentumswohnung im November 2013 und damit nach Ablauf der zehnjährigen Veräußerungsfrist des § 23 EStG veräußert. In der Eigentumswohnung befand sich bis 2006 ein zu betrieblichen Zwecken genutztes Arbeitszimmer, das nach Beendigung der betrieblichen Tätigkeit im November 2006 entnommen wurde.

Das FA vertrat die Auffassung, die Entnahme in 2006 habe aufgrund der Regelung in § 23 Abs. 1 S. 2 EStG zu einer Anschaffung des Gebäudeteils "Arbeitszimmer" einschließlich dem dazugehörigen Grund und Boden geführt und sei in 2013 innerhalb der zehnjährigen Veräußerungsfrist des § 23 EStG mit Gewinn veräußert worden, der nach § 23 EStG zu versteuern sei.

Entscheidung

Nach erfolglosem Einspruchsverfahren gab das FG der Klage statt.

Nach dem Wortlaut sowie dem Sinn und Zweck des § 23 EStG sollen innerhalb der Veräußerungsfrist realisierte Wertänderungen eines bestimmten Wirtschaftsguts im Privatvermögen des Steuerpflichtigen der Einkommensteuer unterworfen werden. Daraus ergibt sich das Erfordernis der Nämlichkeit von angeschafftem und innerhalb der Haltefristen veräußertem Wirtschaftsgut, wobei Nämlichkeit Identität im wirtschaftlichen Sinne bedeutet. Wirtschaftliche Teilidentität ist grundsätzlich ausreichend, begründet ein privates Veräußerungsgeschäft aber nur für diesen Teil des betreffenden Wirtschaftsguts.

Ob und in welchem Umfang Nämlichkeit gegeben ist oder ein anderes Wirtschaftsgut vorliegt, richtet sich nach einem wertenden Vergleich von angeschafftem und veräußertem Wirtschaftsgut unter Berücksichtigung der Umstände des Einzelfalls. Maßgebliche Kriterien sind die Gleichartigkeit, Funktionsgleichheit und Gleichwertigkeit von angeschafftem und veräußertem Wirtschaftsgut.

Wird ein Wirtschaftsgut angeschafft, aber nach entsprechender Teilung nur zum Teil veräußert, kommt wirtschaftliche Teilidentität in Betracht. Die Aufteilung des Wirtschaftsguts kann bewirken, dass die Teile eine andere Marktgängigkeit erhalten. Die wirtschaftliche Identität des aufgeteilten Wirtschaftsguts bleibt jedoch in den Teilen erhalten, wenn die Teilung ohne aufwendige technische Maßnahmen durchgeführt werden kann und sich die Marktgängigkeit des bisherigen Wirtschaftsguts in den Teilen fortsetzt. Das ist allgemein für Wirtschaftsgüter anzunehmen, die durch bloßen Rechtsakt, gegebenenfalls verbunden mit einer Vermessung, geteilt werden und weiterhin verkehrsfähig bleiben. Beispiele hierfür sind außer der Aufteilung eines unbebauten Grundstücks in Teilflächen auch die Aufteilung eines Wohngrundstücks in Eigentumswohnungen oder die Teilung eines GmbH-Geschäftsanteils.

Im Streitfall waren die im April 2003 angeschaffte und im November 2013 veräußerte Eigentumswohnung samt Grund und Boden identische Wirtschaftsgüter. Da diesbezüglich bereits die Frist von zehn Jahren abgelaufen war, waren die Tatbestandsvoraussetzungen des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1 EStG nicht erfüllt.

Etwas anderes gilt auch nicht für den Teil der Eigentumswohnung, der sich in der Zeit von April 2003 bis Oktober 2006 im Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen befunden hatte. Für den als Arbeitszimmer bezeichneten Teil der Eigentumswohnung (18,04 % der Gesamtfläche der Eigentumswohnung) hat kein Veräußerungsgeschäft i. S. d. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1 EStG stattgefunden, für welchen eine separate Fristberechnung durchzuführen wäre.

Zwar gilt gemäß § 23 Abs. 1 S. 2 EStG auch die Überführung eines Wirtschaftsguts in das Privatvermögen des Steuerpflichtigen als Anschaffung i. S. d. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG. Allerdings bestand zwischen dem im November 2006 entnommenen Teil der Eigentumswohnung (18,04 % der Gesamtfläche) und dem am 26.11.2013 veräußerten Grundstück (samt Eigentumswohnung) keine wirtschaftliche Teilidentität und damit auch keine Nämlichkeit von entnommenem Arbeitszimmer und im November 2013 veräußertem Wirtschaftsgut.

Die betriebliche/berufliche Nutzung des Arbeitszimmers führte nach Meinung des FG nicht zu einer Teilung des Wirtschaftsguts Eigentumswohnung in zwei verkehrsfähige Wirtschaftsgüter i. S. d. § 23 EStG. Dies wird vor allem daran deutlich, dass die Steuerpflichtigen im November 2013 nicht den vormals betrieblich genutzten Raum separat veräußerten, sondern das gesamte Grundstück in einem notariellen Vertrag.

Darüber hinaus besteht nach Auffassung des FG hinsichtlich des Raums der Eigentumswohnung, der sich im Betriebsvermögen befunden hat, keine Gleichartigkeit, Funktionsgleichheit und Gleichwertigkeit zu der im November 2013 veräußerten Eigentumswohnung. Ein Teil einer Eigentumswohnung, insbesondere ein einzelner Raum, hat keine Marktgängigkeit, sodass sich die Marktgängigkeit des bisherigen Grundstücks samt Eigentumswohnung nicht in Teilen der in unterschiedlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhängen genutzten Räume fortsetzt.

Weder hinsichtlich eines Raums einer Eigentumswohnung noch hinsichtlich der übrigen Teile der Eigentumswohnung liegen – so das FG – marktgängige bzw. verkehrsfähige Wirtschaftsgüter vor. Einzelne Räume einer Wohnung sind nicht nur im Vergleich zur gesamten Eigentumswohnung unterschiedlich groß, sondern unterscheiden sich in ihrer Art, Funktion und Wertigkeit von der Wohnung im Ganzen. Nach Auffassung des FG scheitert ein privates Veräußerungsgeschäft hinsichtlich des streitigen Teils der Eigentumswohnung bereits an der Nämlichkeit des im Jahr 2006 angeschafften (ins Privatvermögen "entnommenen") Arbeitszimmers und im Jahr 2013 veräußerten Wirtschaftsguts (Grundstück samt Eigentumswohnung).