Corona-Bonus bleibt unter diesen Voraussetzungen steuerfrei

Der BFH hatte erstmals Gelegenheit, das Zusammenspiel von § 3 Nr. 11a EStG und dem durch das JStG 2020 kodifizierten Zusätzlichkeitserfordernis in § 8 Abs. 4 EStG näher zu konkretisieren. Im Mittelpunkt stand die Frage, ob eine als Corona-Sonderzahlung ausgewiesene Leistung auch dann steuerfrei bleibt, wenn sie wirtschaftlich an die Stelle freiwilliger Sonderzahlungen wie Urlaubsgeld oder Boni tritt.

Der BFH bejaht die Steuerfreiheit, wenn die Zahlung im Begünstigungszeitraum zweckbestimmt zur Abmilderung der Corona-Belastungen geleistet wird. Eine individuelle Betroffenheit der Arbeitnehmer ist nicht erforderlich. Auch die Anrechnung auf andere freiwillige Arbeitgeberleistungen schadet nicht.

Sachverhalt

Die Klägerin betrieb mehrere Lebensmittelläden und leistete im Jahr 2020 mehrere Corona-Sonderzahlungen. Daneben zahlte sie — wie in den Vorjahren — freiwillige Sonderzahlungen in Form von Urlaubsgeld und Boni. In internen Aushängen informierte sie die Arbeitnehmer darüber, dass ein Teil des Urlaubsgeldes bzw. des Bonus als steuerfreie Corona-Sonderzahlung ausgewiesen werde, wodurch sich eine höhere Nettoauszahlung ergeben sollte.

Die Lohnsteuer-Außenprüfung beanstandete gerade die Zahlungen im Mai und November 2020. Nach Auffassung der Finanzverwaltung sei ein Teil des bisher steuerpflichtigen Urlaubsgeldes bzw. Bonus in eine steuerfreie Corona-Sonderzahlung "umgewandelt" worden. Deshalb fehle es am Zusätzlichkeitserfordernis.

Entscheidung

Das FG hatte die Klage abgewiesen. Der BFH hob die Vorentscheidung, die Einspruchsentscheidung und den Lohnsteuer-Nachforderungsbescheid auf und gab damit der Klage statt.

"Aufgrund der Coronakrise"

Der BFH legt das Merkmal großzügig aus. Ausreichend ist eine belastbare Zweckbestimmung durch den Arbeitgeber zur Abmilderung der Corona-Belastungen. Eine konkrete individuelle Belastung des einzelnen Arbeitnehmers verlangt § 3 Nr. 11a EStG nicht. Dies ergebe sich auch nicht aus der Gesetzesbegründung (BT-Drs. 19/19601, S. 33).

Für die Praxis ist dies bedeutsam, weil der BFH keine Einzelfallprüfung der persönlichen Corona-Betroffenheit verlangt. Der Pandemiebezug wird typisierend aus der gesamtgesellschaftlichen Betroffenheit hergeleitet.

Zusätzlichkeitserfordernis

Der BFH prüft § 8 Abs. 4 EStG und stellt klar: Entscheidend ist, ob der ohnehin geschuldete Arbeitslohn betroffen ist. Freiwillige Arbeitgeberleistungen gehören nicht zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn, sondern treten zu diesem hinzu.

Anrechnung auf freiwillige Sonderleistungen

Die Anrechnung einer freiwilligen Zusatzleistung auf eine andere freiwillige Zusatzleistung ist unschädlich. Sie berührt den Anspruch auf ohnehin geschuldeten Arbeitslohn nicht. Das gilt auch, wenn eine freiwillig zugesagte Leistung eine andere Zweckbestimmung erhält.

Einordnung

Der BFH vermeidet eine kaum praktikable Prüfung individueller Betroffenheit. Gerade bei Beschäftigten im Lebensmitteleinzelhandel lag eine typisierte pandemiebedingte Belastung nahe. Die Entscheidung entspricht damit dem Zweck des § 3 Nr. 11a EStG, Arbeitgeberleistungen im Zusammenhang mit der Pandemie unbürokratisch steuerfrei zu stellen.

Die Entscheidung ist über Corona-Sonderzahlungen hinaus interessant, weil der BFH § 8 Abs. 4 EStG systematisch einordnet. Die Vorschrift soll Gehaltsverzicht und Gehaltsumwandlungen von ohnehin geschuldetem Arbeitslohn verhindern. Sie erfasst aber nicht jede wirtschaftliche Umschichtung innerhalb freiwilliger Zusatzleistungen.

Trotz der steuerpflichtigen Ausgangsposition der Finanzverwaltung zeigt der Fall, dass die Dokumentation des Arbeitgebers maßgeblich war. Die internen Informationsschreiben und der Ausweis als "Sonderzahlung Corona" in den Abrechnungen waren für die Zweckbestimmung bedeutsam.

Relevanz für die Praxis

Für Arbeitgeber bedeutet die Entscheidung: Corona-Sonderzahlungen bleiben steuerfrei, wenn sie im Begünstigungszeitraum gezahlt, entsprechend zweckbestimmt und zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn geleistet wurden. Eine konkrete individuelle Belastung der Arbeitnehmer muss nicht nachgewiesen werden.

Für die Lohnsteuerberatung folgt: Bei freiwilligen Sonderzahlungen ist genau zu prüfen, ob tatsächlich ein Anspruch auf ohnehin geschuldeten Arbeitslohn betroffen ist. Bloße Freiwilligkeitsvorbehalte, Gesamtzusagen oder interne Aushänge führen nicht automatisch dazu, dass eine Leistung zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn wird.

Für künftige Steuerbefreiungstatbestände mit Zusätzlichkeitserfordernis ist die Entscheidung ebenfalls bedeutsam, weil sie § 8 Abs. 4 EStG nicht überdehnt.