Ist die Differenzbesteuerung für gesondert verkaufte Ersatzteile anwendbar?

Wird ein Fahrzeug repariert, kommen nicht nur neue Ersatzteile, sondern ggf. auch gebrauchte Teile zum Einsatz, etwa indem ein defekter Motor durch einen gebrauchten, noch funktionsfähigen Motor ersetzt wird. Wurde das gebrauchte Ersatzteil von privat erworben, stellt sich für die Werkstatt die Frage: Lässt sich die Differenzbesteuerung nutzen bzw. können die Lieferung des Ersatzteils sowie die Reparatur gesondert berechnet werden?

Musterbeispiel zeigt Problematik

Eine Werkstatt hat für eine Privatperson ein Auto mit defektem Motor repariert und dabei einen gebrauchten Motor eingebaut, den sie ohne Vorsteuerabzug erworben hatte. Dafür sollen dem Kunden 6.000 Euro berechnet werden. Lässt sich die Rechnung splitten und für die Lieferung des Motors (2.500 Euro) die Differenzbesteuerung nutzen, während die Reparatur (3.500 Euro) in voller Höhe der Steuer unterliegt?

Grundsatz: Differenzbesteuerung gilt nur für den Wiederverkauf

Die in § 25a UStG verankerte Differenzbesteuerung kann nur auf die Lieferung von Gebrauchsgegenständen angewandt werden. Voraussetzung ist, dass die Werkstatt als Wiederverkäufer auftritt und sie den Gegenstand z. B. von einer Privatperson ohne Vorsteuerabzug erworben hat. Diese Voraussetzungen erfüllt der Motor.

Ausnahme: Einheitliche Werklieferung kann nicht gesplittet werden

Wird der Motor jedoch nicht nur geliefert, sondern auch durch die Werkstatt in das Fahrzeug des Kunden eingebaut, dann muss geprüft werden, ob es sich hierbei um getrennte Leistungen (Lieferung des Motors und sonstige Leistung "Einbau") oder um eine einheitliche Werklieferung handelt. Weil nach der umsatzsteuerlichen Gesamtbetrachtung eine einheitliche Werklieferung vorliegt, wenn die Lieferung des Motors und der Einbau eine wirtschaftlich zusammengehörende Leistung darstellen und der Einbau den Charakter der Leistung prägt, dürfte regelmäßig von einer einheitlichen Werklieferung auszugehen sein. Und das wird zum Problem: Weil die Werkstatt keinen gebrauchten Motor liefert, sondern mit diesem einen "neuen" Gegenstand herstellt (funktionsfähiges Auto), handelt es sich nicht um den Wiederverkauf des Motors und die Differenzbesteuerung lässt sich nicht nutzen. Das gilt auch dann, wenn die Lieferung des Motors sowie der Einbau gesondert vereinbart und gesondert abgerechnet werden, weil die Leistungen nach der Verkehrsauffassung eine wirtschaftliche Einheit bilden und der Kunde typischerweise beide Leistungen gemeinsam nachfragt.